3. Inmovilizado material e inmaterial
3.1. Norma general
La norma general es que el valor de adquisición se determine aplicando el tipo de cambio del día en el que se ha incorporado al patrimonio de la empresa, independientemente de que la operación se realice al contado o a crédito. El valor que así se ha obtenido no se podrá modificar y será la base de amortizaciones y provisiones.
EJEMPLO 10
La sociedad anónima «LUGO, SA», el día 1 de diciembre del año X0, ha adquirido una máquina en Canadá, por importe de 100.000 dólares canadienses. El tipo de cambio del día de la operación es de 8,7 u.m./dólar. La operación es a crédito documentándose mediante un efecto que vence a los tres meses.
El tipo de cambio a 31 de diciembre es de 9 u.m./dólar y el día del vencimiento de la operación es de 9,1 u.m./dólar.
Se pide:
Registro contable de la operación realizada por «LUGO, SA», sabiendo que la maquinaria tiene una vida útil de 10 años y se amortiza por un sistema lineal.
El día 1 de diciembre, por la adquisición:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Maquinaria (223) (100.000 $ x 8,7) | 870.000 | |
| Efectos a pagar a corto plazo (524) | 870.000 |
El precio de adquisición de la maquinaria es de 870.000 u.m., y será la base de amortización y provisiones. Esto es independiente de que el tipo de cambio, cuando venza la operación, sea superior o inferior al que había el 1 de diciembre. La cuenta 524, «Efectos a pagar a corto plazo», seguirá el tratamiento explicado en el apartado 2.1. del presente capítulo.
El 31 de diciembre
Por el ajuste de la cuenta 524:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Diferencias negativas de cambio (668) | 30.000 | |
| Efectos a pagar a corto plazo (524) (100.000 $ x 0,3) | 30.000 |
Por la amortización correspondiente al mes de diciembre:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Amortización del inmovilizado material (682) | 7.250 | |
| Amortización acumulada del inmovilizado material (282) (870.000 x 1/10 x 1/12) | 7.250 |
El 1 de marzo, por el vencimiento de crédito:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Efectos a pagar a corto plazo (524) | 900.000 | |
| Diferencias negativas de cambio (668) (100.000 $ x 0,1) | 10.000 | |
| Bancos, c/c a la vista (572) | 910.000 |
3.2. Normas especiales
La regla general, como hemos visto en el ejemplo anterior, es que las diferencias de cambio no alteren el precio de adquisición del inmovilizado.
Ahora bien, bajo determinadas circunstancias de carácter excepcional, las diferencias surgidas pueden aumentar o disminuir el valor inicial del inmovilizado. AECA, en su Documento relativo a «Diferencias de cambio en moneda extranjera» , señala las siguientes:
- Largo plazo de financiación.
- Importante inversión que exige un plazo relativamente dilatado de entrada en funcionamiento.
- Vinculación inequívoca entre la operación financiera y la adquisición o construcción del activo fijo.
La norma de valoración 16.ª del PGC es más concreta cuando señala:
«Por aplicación del principio del precio de adquisición, las diferencias de cambio en moneda extranjera no deben considerarse como rectificaciones del precio de adquisición o del coste de producción del inmovilizado. No obstante, cuando las diferencias de cambio se produzcan en deudas en moneda extranjera a plazo superior a un año y destinadas a la financiación específica del inmovilizado, podrá optarse por incorporar la pérdida o ganancia potencial como mayor o menor coste de los activos correspondientes, siempre que se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:
- Que la deuda generadora de las diferencias se haya utilizado inequívocamente para adquirir un activo inmovilizado concreto y perfectamente identificable.
- Que el período de instalación de dicho inmovilizado sea superior a 12 meses.
- Que la variación en el tipo de cambio se produzca antes de que el inmovilizado se encuentre en condiciones de funcionamiento.
- Que el importe resultante de la incorporación al coste no supere en ningún caso el valor de mercado o de reposición del inmovilizado».
EJEMPLO 11
La sociedad anónima «PRINCE, SA» ha obtenido el día 1 de enero de X0 un préstamo de 1.000.000 de dólares en « Citybank ». Dicho préstamo está afecto de forma íntegra y desde el momento inicial a la construcción de una instalación técnica, cuyo período de montaje durará dos años. El préstamo se reembolsará a los tres años, siendo la liquidación de intereses los días 31 de diciembre de cada año al 10 por 100 anual. El tipo de cambio el día que se concertó la operación era de 2 u.m./dólar.
El tipo de cambio del día 31 de diciembre del año X0 fue de 2,2 u.m /dólar y el día 31 de diciembre del año X1, 2,1 u.m./dólar.
Se pide:
Asientos contables de «PRINCE, SA», sabiendo que se ha decidido capitalizar los gastos financieros y las diferencias de cambio surgidas antes de la entrada en funcionamiento de la instalación.
El 1 de enero de X0
Por la obtención del préstamo:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Bancos, c/c a la vista (572) | 2.000.000 | |
| Deudas a largo plazo con entidades de crédito (170) (1.000.000 $ x 2) | 2.000.000 |
Por el pago de la instalación:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Instalaciones técnicas en montaje (232) | 2.000.000 | |
| Bancos, c/c a la vista (572) | 2.000.000 |
A 31 de diciembre de X0
Por el abono de los intereses del año X0:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Intereses de deudas a largo plazo (662) (1.000.000 $ x 10% x 2,2) | 220.000 | |
| Bancos, c/c a la vista (572) | 220.000 |
Por el ajuste del préstamo al tipo de cambio de la fecha:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Diferencias negativas de cambio (668) | 200.000 | |
| Deudas a largo plazo con entidades de crédito (170) (1.000.000 $ x 0,2) | 200.000 |
Por la capitalización de los intereses y de las diferencias de cambio:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Instalaciones técnicas en montaje (232) | 420.000 | |
| Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso (733) | 420.000 |
A 31 de diciembre de X1
Por el abono de los intereses del año X0:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Intereses de deudas a largo plazo (662) (1.000.000 $ x 10% x 2,2) | 220.000 | |
| Bancos, c/c a la vista (572) | 220.000 |
Por el ajuste del préstamo:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Deudas a largo plazo con entidades de crédito (170) | 100.000 | |
| Diferencias positivas de cambio (768) | 100.000 |
Por la capitalización de gastos y diferencias (20.000 de gastos menos 10.000 de diferencias positivas):
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Instalaciones técnicas en montaje (232) | 10.000 | |
| Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso (733) | 10.000 |
El día 1 de enero del año X2, el inmovilizado está en condiciones de funcionamiento y, por lo tanto, ya no se podrán capitalizar más gastos a partir de esa fecha.