Inmovilizado material. Capitalización de intereses
La NRV 2.ª del PGC, Inmovilizado material, señala que la valoración inicial de estos bienes se realizará por:
- Precio de adquisición, o
- Coste de producción
Con respecto a la capitalización de intereses, la citada norma indica:
“En los inmovilizados que necesiten un periodo de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción.”
Por tanto, de la lectura anterior se deduce que la capitalización solamente será obligatoria cuando el periodo de construcción sea superior al año y si el periodo de construcción es inferior al año los intereses de la financiación quedarán como gastos financieros del ejercicio.
Sin embargo el PGC no indica la metodología o forma de realizar los cálculos necesarios para determinar el importe de la capitalización, por lo que con base en la disposición transitoria quinta, Desarrollos normativos en materia contable 1 del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, se puede aplicar el tratamiento descrito para la capitalización de los intereses en la Resolución de 30 de julio de 1991, del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material, la cual en su apartado sexto señalaba:
“Sexta. Capitalización de gastos financieros en el inmovilizado material.
La posible capitalización de los gastos financieros, como mayor valor de los activos de inmovilizado material, se realizará conforme a los criterios siguientes:
- Gastos financieros son los intereses y comisiones devengados como consecuencia de la utilización de fuentes ajenas de financiación destinadas a la adquisición o construcción del inmovilizado material.
- Se entenderá por fuentes de financiación ajenas destinadas a la adquisición o construcción del inmovilizado, las deudas generadas por los proveedores del inmovilizado y aquellas otras que se hayan obtenido específicamente para la financiación de la adquisición del inmovilizado o al proceso de construcción del mismo.
- Sólo se podrán capitalizar los gastos financieros devengados antes de que el inmovilizado esté en condiciones de entrar en funcionamiento.
Se entiende que el inmovilizado está en condiciones de funcionamiento cuando el bien es capaz de producir rendimientos con regularidad, una vez superado el periodo de prueba, es decir, cuando está disponible para su utilización. Si se trata de un activo compuesto por partes susceptibles de ser utilizadas por separado, deberá interrumpirse la capitalización de los gastos financieros en momentos distintos para cada parte del activo. - La capitalización de los gastos financieros tendrá como límite máximo el valor de mercado del inmovilizado material en el que se integran como mayor valor.
- No obstante lo previsto en el número 2 de esta norma, si existieran fuentes de financiación ajena no obtenidas específicamente para la adquisición o construcción del inmovilizado, se podrán capitalizar los gastos financieros devengados por estas deudas en función del tipo medio efectivo de interés, que se determinará de la siguiente forma:
- Una vez determinadas las fuentes de financiación ajena excluidas las deudas comerciales, se procederá al cálculo del total de gastos financieros devengados por las mismas. El tipo de interés medio se obtendrá de relacionar los dos componentes anteriores y reflejará el coste de utilización de la financiación ajena.
- La magnitud obtenida en el apartado anterior será aplicada a la parte de inversión del inmovilizado una vez descontada la parte financiada con fondos ajenos específicos y con fondos propios, con el límite para esa diferencia del importe de los fondos ajenos no obtenidos específicamente para estas operaciones, excluidas las deudas comerciales.”
EJEMPLO
La sociedad anónima «ALFA» está construyendo un inmovilazo material para el que se prevé un periodo de construcción de varios años. La financiación se está realizando con fuentes de financiación específicas y genéricas.
Los saldos medios de las partidas afectadas durante el ejercicio objeto de capitalización han sido los siguientes:
Saldos deudores | Importe | Saldos acreedores | Importe |
Inmovilizado en curso | 30.000 | Capital social Reservas Deudas a largo 5% Deudas a largo específicas 8% Deudas a corto 6% Deudas a corto 7% Deudas a corto específicas 8% Proveedores | 70.000 30.000 25.000 7.500 15.000 20.000 7.500 12.000 |
SOLUCIÓN
En primer lugar se diferencian las deudas específicas de las genéricas, distinguiendo en estas últimas las que tienen coste de las que lo no lo tienen:
Inmovilizado en curso | 15.000 | Deudas a largo específicas 8% Deudas a corto específicas 8% | 7.500 7.500 |
| Inmovilizado en curso | 15.000 | Capital social Reservas Deudas a largo 5% Deudas a corto 6% Deudas a corto 7% | 70.000 30.000 25.000 15.000 60.000 |
En la anterior clasificación se han eliminado las deudas comerciales ya que son fuentes de financiación espontánea que financian la inversión en activos corrientes y por tanto no forman parte de la deuda neta.
Intereses devengados por las deudas específicas
Es obvio que los gastos financieros generados por estas deudas se capitalizarán en su totalidad. Su importe anual asciende a:
15.000 x 8% = 1.200
Intereses devengados por las deudas genéricas
El importe de inmovilizado en curso que se financia con patrimonio y deudas genéricas es el total del inmovilizado en curso menos la parte que está financiada con fondos específicos, esto es:
30.000 – 15.000 = 15.000
En primer lugar hay que determinar los porcentajes de las partidas con coste y sin coste que están financiado la magnitud anterior:
| Partidas | Importe | Porcentaje |
SIN COSTE | Capital social Reservas
| 70.000 30.000 100.000 |
62,50% |
CON COSTE | Deudas a largo 5% Deudas a corto 6% Deudas a corto 7% | 25.000 15.000 20.000 60.000 |
37,50% |
| TOTAL | 160.000 | 100,00% |
Por tanto, la parte del inmovilizado en curso que está financiada con fondos con coste es:
15.000 x 37,5% = 5.625 u.m.
En segundo lugar se calcula el tipo de interés medio de las deudas:
|
| Intereses |
Deudas a largo 5% Deudas a corto 6% Deudas a corto 7% | 25.000 15.000 20.000 | 25.000 x 5% = 1.250 15.000 x 6% = 900 20.000 x 7% = 1.400 |
| 60.000 | 3.550 |
Tipo de interés medio = 3.550 / 60.000 = 0,059167
En tercer lugar se calculan los intereses devengados por las deudas no específicas, multiplicando la parte financiada con las mismas (5.625) por el tipo de interés medio (0,059167)
5.625 x 0,059167 = 332,81 u.m.
El total de los gastos financieros a capitalizar es:
| Concepto | Importe |
|---|---|
| Por deudas específicas | 1.200,00 |
| Por deudas genéricas | 332,81 |
| Total patrimonio neto | 1.532,81 |
La capitalización de los intereses, una vez registrados como gastos, se realiza de la siguiente forma:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Inmovilizado en curso (23) | 1.532,81 | |
| Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso (733) | 1.532,81 |
1 Con carácter general, las adaptaciones sectoriales y otras disposiciones de desarrollo en materia contable en vigor a la fecha de publicación de este real decreto seguirán aplicándose en todo aquello que no se oponga a lo dispuesto en el Código de Comercio, Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, disposiciones específicas y en el presente Plan General de Contabilidad.