Problemas contables

La consulta 2 del BOICAC 127 de septiembre de 2021 nos plantea el caso de la adquisición de un crédito deteriorado con garantía hipotecaria, antes y después de la reforma introducida en el Plan General de Contabilidad por el Real Decreto 1/2021, de 12 de enero.

A. Ejercicios iniciados antes del 1 de enero de 2021.

La interpretación de este Instituto sobre el reconocimiento de los ingresos por intereses de un crédito adquirido con deterioro crediticio (que gozaba de garantía real) se publicó en la consulta nº 5 del BOICAC nº 80, de diciembre de 2009.

La Consulta 3 del BOICAC 122 nos plantea como realizar el cálculo de la cifra de negocios cuando la actividad principal de la sociedad está ligada al desarrollo de productos con financiación compartida entre recursos propios y otros procedentes de ayudas/subvenciones públicas para los distintos programas de I+D. Concretamente  pregunta si para determinar la cifra de negocio habría que considerar únicamente las ventas y prestaciones de servicios de carácter mercantil que se recogen en el subgrupo 70 o si también habría que incluir el importe neto de las ayudas recibidas y los trabajos propios realizados para la empresa, ya que la sociedad considera estos conceptos como "ordinarios" en las anualidades en que se están realizando las primeras fases de emprendimiento.

El Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, define la cifra anual de negocios en la norma 11ª de elaboración de las cuentas anuales, indicando:

"11ª Cifra anual de negocios El importe neto de la cifra anual de negocios se determinará deduciendo del importe de las ventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas) y el del impuesto sobre el valor añadido y otros impuestos directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión."

La consulta 2 del BOICAC 120, de diciembre de 2019 nos plantea el caso de una sociedad que firmó, en mayo de 20X5, a título de arrendataria, un contrato de arrendamiento de un complejo de apartamentos con opción a compra.

A la vista del contenido del acuerdo, la sociedad contabilizó desde el principio el arrendamiento como operativo debido a que no existía certeza de que se fuera a ejercitar la opción de compra y, además, el precio de dicha opción era, a la firma del contrato, muy superior al precio de mercado del activo.

Exponemos a continuación una aplicación práctica de la consulta 6 del BOICAC 113, de marzo de 2018, sobre el reflejo contable de la adquisición por usucapión (en virtud de una resolución judicial favorable) de una finca de naturaleza urbana sobre la que ha venido ostentando su posesión ininterrumpida por más de 35 años.

Los activos, según el Plan General de Contabilidad (PGC) son:

“1. Activos: bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro.”

Este mes exponemos una seria de ejemplos sobre la contabilización por parte del socio de la aplicación del resultado, teniendo en cuenta la establecido al respecto en la consulta 1 del BOICAC 123 de septiembre de 2020.

La consulta plantea la interpretación que debe seguirse para contabilizar en el socio el reparto de dividendos en diferentes escenarios y, en particular, sobre el alcance concreto de los apartados 2 y 3 del artículo 31 La contabilización de la aplicación del resultado en el socio de la Resolución de 5 de marzo de 2019, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital. A continuación, se exponen y resuelven los casos planteados.

Según la NRV 15ª del PGC "la empresa reconocerá como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definición¹ y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarán. Las provisiones pueden venir determinadas por una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o tácita. En este último caso, su nacimiento se sitúa en la expectativa válida creada por la empresa frente a terceros, de asunción de una obligación por parte de aquélla.

La provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado recoge el importe estimado de los costes de desmantelamiento o retiro del inmovilizado, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta. La empresa puede incurrir en estas obligaciones en el momento de adquirir el inmovilizado o para poder utilizar el mismo durante un determinado periodo de tiempo.

Planteamos un caso práctico relacionado con la Consulta 2 del BOICAC 125 de marzo de 2021. La consulta plantea el caso de una sociedad que ha solicitado un préstamo ICO por Covid-19, que ya ha sido recibido y contabilizado por la sociedad. Dicho préstamo lleva asociado un aval concedido por el ICO, por un importe que equivale al 80% de la operación de financiación. Se cuestiona cómo debe contabilizarse el importe de la ayuda resultante de la concesión de la garantía debido a que la sociedad no ha recibido ningún ingreso.

Del texto de la consulta parece desprenderse que el importe de la ayuda tiene como fondo económico el ingreso que la sociedad ha recibido en forma del pago del aval por el ICO para cubrir el gasto de aval necesario para la concesión del crédito, con independencia de que no se haya producido la corriente monetaria de cobro e ingreso por parte del receptor de la ayuda.

En primer lugar, la ayuda recibida por el ICO, que se ha formalizado como un aval, se registrará conforme a los criterios establecidos en el apartado 1. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios de la Norma de Registro y Valoración (NRV) 18.ª Subvenciones, donaciones y legados recibidos, del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre:
“Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma.”

Por su parte, el apartado 1.3. Criterios de imputación a resultados de la NRV 18ª establece:

La Consulta 1 del BOICAC 127 de septiembre de 2021 plantea el caso de una sociedad (cotizada en la Bolsa de Madrid) que quiere realizar una ampliación de capital por compensación de deudas emitiendo acciones por un valor inferior a su valor razonable.

La Resolución de 5 de marzo de 2019 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital (RICAC de sociedades), establece en su artículo 33 lo siguiente:

Mediante la amortización contable reflejamos la pérdida de valor que sufren los elementos del inmovilizado de la empresa por el uso, la obsolescencia o el simple transcurso del tiempo siendo esta pérdida de valor sistemática e irreversible.

La compra de un elemento de inmovilizado no se registra contablemente como un gasto sino como una inversión. El gasto se refleja en la contabilidad mediante la amortización de forma proporcional a lo largo de la vida útil del bien. Cuando registramos la amortización de un bien mediante un asiento contable estamos reflejando por un lado la disminución del valor del inmovilizado y por otro un aumento de gasto que representa el coste del bien imputable a cada ejercicio.

Debemos tener en cuenta que la vida útil del bien es el período durante el cual se espera utilizar el activo amortizable por parte de la empresa; o bien el número de unidades de producción que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.

Las provisiones son obligaciones expresas o tácitas, claramente especificadas en cuanto a su naturaleza, pero que, en la fecha de cierre del ejercicio, son indeterminadas en cuanto a su importe exacto o a la fecha en que se producirán.

Dentro de las provisiones se encuentran las relacionadas con el personal las cuales podemos definir como obligaciones legales, contractuales o implícitas con el personal de la empresa, distintas de las provisiones para reestructuraciones y de las provisiones por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio, sobre las que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento, tales como retribuciones post-empleo de prestación definida o prestaciones por incapacidad.

De acuerdo con la informacion disponible en cada momento, las provisiones se valorarán en la fecha de cierre de cada ejercicio, por el valor actual de la mejor estimación posible del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación, registrándose los ajustes que surjan por la actualización como un gasto financiero conforme se vayan devengando.