Problemas contables

El criterio general del devengo del IVA es que este se produce cuando se entrega el bien o se presta el servicio correspondiente. Ahora bien, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, es decir, anteriores a la entrega de bienes o prestación de servicios, la adquisición intracomunitaria o la importación de bienes, el IVA se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio de los importes efectivamente percibidos (ver art. 75.2 de la Ley del IVA).

En este caso no es necesario que se realice la entrega del bien o la prestación del servicio para que se devengue el impuesto ya que en el caso de pagos anticipados el criterio de la ley para exigir el impuesto es el criterio de caja o tesorería.

La aprobación del nuevo Plan General Contable mediante el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, ha supuesto un cambio en la contabilización de las grandes reparaciones relacionadas con el inmovilizado material, de forma que la cuenta 143 «Provisión para grandes reparaciones» ha desaparecido del Plan.

La norma de registro y valoración 3.ª «Normas particulares sobre el inmovilizado material» en su apartado g) establece que a la hora de determinar el importe por el que vamos a registrar el inmovilizado material se deberá tener en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones.

Así, el importe equivalente a estos costes se amortizará de forma separada a la del resto del valor del elemento, durante el periodo que medie hasta la gran reparación. Una vez realizada esta, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento, y se dará de baja cualquier importe relacionado con la reparación que pudiera permanecer en el valor contable del citado inmovilizado.

Una de las novedades introducidas por el nuevo Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, es la aparición de un nuevo subgrupo dentro del Activo no corriente, denominado Inversiones Inmobiliarias (subgrupo 20).

Esta nueva categoría hace necesario diferenciar entre las inversiones en bienes inmuebles realizadas por la empresa, ya que según sea el destino de la misma se incluirá en el Inmovilizado Material o en las Inversiones Inmobiliarias.

El nuevo PGC define estas inversiones de la siguiente forma:

«Activos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusvalías o ambas, en lugar de para:

El tratamiento contable de las Provisiones se encuentra desarrollado en la norma de registro y valoración 15.ª del PGC. En ella se definen las mencionadas provisiones como pasivos que resulten indeterminados en cuanto a su importe o a la fecha en que se cancelaran. Éstas pueden venir determinadas por una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o tácita. Además, en la memoria de las cuentas anuales se deberá informar sobre las contingencias que tenga la empresa relacionadas con obligaciones distintas a las mencionadas anteriormente.

En concreto la provisión por devoluciones de ventas recoge la provisión para la cobertura de gastos por devoluciones de ventas, garantías de reparación, revisiones y otros conceptos análogos. Las cuentas que el PGC reserva para estas operaciones son la cuenta (4999) Provisión para otras operaciones comerciales y, para la dotación a la misma, la cuenta (6959) Dotación a la provisión para otras operaciones comerciales.

El funcionamiento contable de estas provisiones es el siguiente:

• Al cierre del ejercicio, teniendo en cuenta la estimación realizada, se dota la provisión.
• En el ejercicio siguiente, una vez contabilizado el gasto relacionado, se cancela la provisión del ejercicio anterior y se procede a realizar una nueva estimación y a contabilizar la nueva provisión.

El Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas, ha modificado, en sus artículos 4 y 5, el Plan General de Contabilidad (PGC) y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas (PGC de PYMES).

Modificaciones del Plan General de Contabilidad

Las modificaciones del PGC afectan a las siguientes normas de registro y valoración:

• NRV 9.ª Instrumentos financieros, en su apartado 2.5.1., relativa a la valoración inicial de las Participaciones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas.
• NRV 13.ª Impuesto sobre beneficios en sus apartados:

La NRV 16.ª del PGC en su apartado 2 señala entre otros párrafos:

Las retribuciones a largo plazo al personal que no tengan el carácter de aportación definida se considerarán de prestación definida. En este caso, el importe a reconocer como provisión por retribuciones al personal a largo plazo será la diferencia entre el valor actual de las retribuciones comprometidas y el valor razonable de los eventuales activos afectos a los compromisos con los que se liquidarán las obligaciones.

Entre los principios contables recogidos en la primera parte del Plan General de Contabilidad, Marco Conceptual, se encuentra el principio del devengo, el cual queda definido de la siguiente forma:

«Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro».

Para cumplir este principio el PGC desarrolla las siguientes cuentas:
           

Gastos anticipados (480)

Ingresos anticipados (485)

Intereses pagados por anticipado (567)

Intereses cobrados por anticipado (568)

El PGC señala en la norma de registro y valoración 9.ª apartado 2 que se pueden incluir en esta categoría los valores representativos de deuda, con una fecha de vencimiento fijada, cobros de cuantía determinada o determinable, que se negocien en un mercado activo y que la empresa tenga la intención efectiva y la capacidad de conservarlos hasta su vencimiento.

El tratamiento contable de las retribuciones a largo plazo está regulado en la NRV 16.ª del PGC, la cual señala: 

«Tendrán la consideración de retribuciones a largo plazo al personal, las prestaciones post-empleo, tales como pensiones y otras prestaciones por jubilación o retiro, así como cualquier otra prestación a largo plazo que suponga una compensación económica a satisfacer con carácter diferido, respecto al momento en el que se presta el servicio. No serán objeto de esta norma las retribuciones basadas en instrumentos de patrimonio a que se refiere la siguiente norma.»

Una de las grandes novedades que nos aportó el PGC 2007 fue el tratamiento contable de los gastos de primer establecimiento y los gastos de constitución y ampliación de capital, respecto a los cuales en el PGC de 1990 existía la posibilidad de activarlos en el subgrupo 27 y proceder a su amortización en el plazo máximo de cinco años.

El PGC 2007 cambia radicalmente este concepto y en la introducción del mismo se indica:

«Cabe también mencionar el nuevo tratamiento de los gastos de primer establecimiento, que deberán contabilizarse en la cuenta de pérdidas y ganancias como gastos del ejercicio en el que se incurran. Por el contrario, los gastos de constitución y ampliación de capital se imputarán directamente al patrimonio neto de la empresa sin pasar por la citada cuenta de pérdidas y ganancias. Estos gastos lucirán en el estado de cambios en el patrimonio neto total, formando parte del conjunto de variaciones del patrimonio neto del ejercicio.»